Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Реализация (посреднические операции)». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Отсутствие у комиссионера, поверенного или агента права собственности на участвующее в сделках имущество имеет важное значение и для целей бухгалтерского учета операций по рассматриваемым договорам. Согласно пункту 2 статьи 8 Федерального закона «О бухгалтерском учете», собственное имущество организации и имущество, не принадлежащее ей на праве собственности, подлежит обособленному отражению в бухгалтерском учете. В Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденном приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, для учета имущества, фактически находящегося во владении организации, но не принадлежащего ей на праве собственности, выделяются специальные забалансовые счета.
Определение посреднических сделок гражданским законодательством
Действующее гражданское законодательство выделяет три разновидности посреднических сделок — это договоры комиссии, поручения и агентский договор.
Перечисленные сделки оформляют представительство одним лицом интересов другого через заключение договоров с третьими лицами и иных юридических действий.
Статья 990 ГК РФ определяет договор комиссии как договор, по которому «одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента».
Как следует из данного определения, при исполнении договора сделки совершаются от имени комиссионера. В этом главный отличительный признак договора комиссии. При совершении порученной сделки комиссионер выступает как лицо совершенно самостоятельное.
Согласно статье 990 ГК РФ, по сделкам, совершенным комиссионером с третьими лицами, именно комиссионер приобретает права и становится обязанным, хотя комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по ее исполнению. С другой стороны, третьи лица обязываются по отношению к комиссионеру и приобретают в отношении него права.
Статья 971 ГК РФ определяет договор поручения как договор, по которому одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия.
Здесь, как и в договоре комиссии, на поверенного возлагается совершение определенных юридических действий, представляющих интерес для доверителя. Однако при этом, в отличие от комиссионера, поверенный, выполняя обязательства по договору поручения, совершает юридические действия от лица доверителя. Согласно статье 971 ГК РФ, «права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, возникают непосредственно у доверителя». С другой стороны, третьи лица по сделкам, совершаемым поверенным за счет доверителя, обязываются по отношению к последнему и приобретают в отношении него права.
Согласно статье 1005 ГК РФ, по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.
Конструкция агентского договора в российском гражданском законодательстве преследует цель правового оформления отношений, в которых посредник (представитель) совершает как сделки и другие юридические действия, так и действия фактического порядка, не влекущие юридических последствий. Например, организация, действующая в качестве агента, может взять на себя задачу сбыта чужих товаров, что будет подразумевать не только заключение договоров купли-продажи, но и проведение рекламной компании и других мероприятий по изучению и освоению рынка. В подобных ситуациях сторонам договора невозможно обойтись одной из традиционных конструкций поручения, комиссии или подряда. Необходимо заключить либо несколько различных, но тесно взаимосвязанных договоров между одними и теми же субъектами, либо сложный смешанный (комплексный) договор. Заключение агентского договора позволяет значительно упростить такую ситуацию.
Согласно пункту 1 статьи 1005 ГК РФ по сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, агент приобретает права и становится обязанным, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.
Хотя договор агентирования является самостоятельным хозяйственным договором, синтезирующим в себе договоры комиссии и поручения, конкретные сделки, конкретные хозяйственные операции, совершаемые агентом для принципала, укладываются в рамки договоров комиссии и поручения. Согласно статье 1011 ГК РФ к отношениям, вытекающим из агентского договора, соответственно применяются правила, предусмотренные главой 49 «Поручение» или главой 51 «Комиссия» ГК РФ, в зависимости от того, действует агент по условиям этого договора от имени принципала или от своего имени, если данные правила не противоречат существу агентского договора или специальным предписаниям ГК РФ по агентированию.
Таким образом, можно выделить следующую особенность договоров комиссии, поручения и агентских договоров, которая определяет как схему налогообложения сделок по ним, так и порядок бухгалтерского учета ведущихся в рамках этих договоров хозяйственных операций: имущество, с которым ведутся операции (относительно которого заключаются сделки купли-продажи, подряда и т. п.), не принадлежит посреднику (комиссионеру, поверенному, агенту) на праве собственности.
Гражданско-правовые отношения
В соответствии с п. 1 ст. 990 Гражданского кодекса РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.
По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, даже если в сделке назван комитент (абз. 2 п. 1 ст. 990 ГК РФ). Вещи, поступившие к комиссионеру от комитента, являются собственностью последнего (п. 1 ст. 996 ГК РФ).
По исполнении поручения организация (комиссионер) обязана представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии (ст. 999 ГК РФ). Комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение в порядке и размере, установленных в договоре комиссии (п. 1 ст. 991 ГК РФ). Комиссионер вправе удержать причитающиеся ему по договору комиссии суммы из всех сумм, поступивших к нему за счет комитента (ст. 997 ГК РФ).
Согласно ст. 1001 ГК РФ комиссионер имеет право на возмещение расходов, связанных с исполнением поручения комиссионера, за исключением расходов на хранение имущества комитента, если иное не установлено в договоре комиссии.
На практике комиссионер по договорам комиссии реализует товар комитета или приобретает товар для комитента.
Рассмотрим порядок бухгалтерского и налогового учета подобных операций.
04 мая Организация, занимающаяся торговлей компьютерной техникой, заключила агентский договор с ООО «МАРКЕТПЛЕЙС» по реализации своих товаров в розницу.
В соответствии с договором:
- взимаются комиссии за:
- размещение предложений на электронной площадке — 3% от стоимости товара, заказанного на сайте пользователем (покупателем);
- услуги фулфилмента (сопровождение товаров от получения на склад до передачи пользователю) — 100 руб. за каждый проданный через площадку товар;
- расчетно-кассовое обслуживание — 2% от суммы, оплаченных пользователем товаров;
- предоставляются:
- отчет об исполнении поручения — на 15-е и последнее число месяца;
- акт выполненных работ и счет-фактура по вознаграждению — на последнее число месяца;
- все виды вознаграждения удерживаются комиссионером из выручки комитента.
16 мая товары на сумму 150 000 руб. переданы на склад ООО «МАРКЕТПЛЕЙС».
31 мая от ООО «МАРКЕТПЛЕЙС» получены:
- отчет о проданных товарах на сумму 75 000 руб. (в т. ч. НДС 20%);
- акт на посреднические услуги и счет-фактура на сумму 4 250 руб. (в т. ч. НДС 20%).
8 июня на расчетный счет организации поступили деньги за товар от посредника за вычетом вознаграждения.
Особенности учета у агента
Поступления посреднику от партнеров и имущество, полученное для выполнения обязательств, не являются доходами агента. В расчетах по основным суммам договора агент может участвовать или расчеты производятся напрямую от третьих лиц. Порядок проведения расчетов устанавливается договором.
Учет операций у агента осуществляется на счете 76, к которому открываются субсчета с присвоением нумерации в порядке, удобном для ведения учета:
- 76/1 «Расчеты по обязательствам» для учета поступлений и переводов в рамках посреднического договора.
- 76/2 «Расчеты по вознаграждению» для учета начисленных и перечисленных сумм вознаграждений.
- 76/3 «Расчеты по компенсации расходов» для ведения операций по учету расходов агента, связанных с исполнением обязательств.
Если посредники в рамках агентских договоров должны учитывать операции по поставкам ТМЦ, для учета материальных ценностей используется счет 002 «ТМЦ, принятые на ответственное хранение». Ценности, полученные агентом, не становятся собственностью посредника и продолжают принадлежать принципалу. В ряде случаев факт поступления на хранение оформляется отдельным договором со страховкой и назначением платы.
Как составлять счета-фактуры Договор комиссии
По этому договору все документы посредник (комиссионер) оформляет на свое имя. Поэтому он обязан выставить счет-фактуру покупателю.
Примечание. Счет-фактура выставляется не позднее чем через пять дней со дня отгрузки товара (п.3 ст.168 НК РФ).
В нем должна быть указана продажная цена товара без выделения сумм комиссионного вознаграждения и дополнительной выгоды. Сумма НДС исчисляется с полной стоимости товара. Номер выписанному счету-фактуре присваивается посредником в соответствии с хронологией выставляемых им счетов-фактур. Один экземпляр при этом передается покупателю, второй подшивается в журнал учета выставленных счетов-фактур без регистрации его в книге продаж.
Отгрузив товар покупателю, комиссионер оказывает услугу, предусмотренную договором. То есть выполняет свои обязательства. Поэтому одновременно с выставлением счета покупателю он выписывает счет-фактуру на сумму своего вознаграждения и передает ее комитенту. Счет регистрируется у него в книге продаж, а у комитента — в книге покупок.
Таким образом, комиссионер выставляет два счета-фактуры: один — покупателю, другой — комитенту. При этом он должен заплатить НДС только с суммы своего вознаграждения. С выручки, полученной за товары, налог платит их собственник-комитент.
Обратите внимание: для того чтобы комитент своевременно заплатил НДС, комиссионер должен известить его о дате продажи товаров. Для этого он должен представить отчет.
На основании отчета комиссионера комитент выставляет счет-фактуру на имя посредника. При этом его номер должен соответствовать хронологии выставляемых продавцом счетов.
Особенности оформления счетов-фактур при агентских операциях
Согласно постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 № 11372, если товары (работы, услуги) реализуются или приобретаются от имени принципала, при реализации агентом товаров (работ, услуг) принципала счет-фактура должен выставляться покупателю от имени принципала, то есть оформляться самим принципалом.
При выполнении агентом поручения принципала по приобретению товаров (заказе работ или услуг) счет-фактура должен быть выставлен продавцом (подрядчиком) на имя принципала.
Если же товары (работы, услуги) реализуются или приобретаются от имени агента, то при реализации агентом товаров (работ, услуг) принципала применяется следующий порядок.
Бухгалтерский учет у принципала
Бухгалтерский учет операций по агентскому договору у принципала зависит от существа поручения: продаются или покупаются товары (работы, услуги) через агента (табл. 2).
Таблица 2. Бухгалтерский учет у принципала
| Корреспонденция счетов | Комментарий |
|---|---|
| а) принципал продает товары через агента | |
| Дебет 45 Кредит 41 | товары переданы агенту на реализацию |
| Дебет 62 Кредит 90 | отражена выручка от продажи товаров |
| Дебет 90 Кредит 68 | начислен НДС от реализации |
| Дебет 90 Кредит 45 | списана себестоимость реализованных товаров |
| Дебет 44 Кредит 76 субсчет «Расчеты с агентом» | начислено агентское вознаграждение |
| Дебет 19 Кредит 76 субсчет «Расчеты с агентом» | принят к вычету НДС по вознаграждению |
| Дебет 76 субсчет «Расчеты с агентом» Кредит 62 | зачтена задолженность покупателей |
| Дебет 68 Кредит 19 | принят НДС к вычету по агентскому вознаграждению |
| Дебет 51 Кредит 76 субсчет «Расчеты с агентом» | на расчетный счет получены деньги от продажи товаров |
| б) принципал приобретает товары через агента | |
| Дебет 76 субсчет «Расчеты с агентом» Кредит 51 | перечисленны денежные средства агенту на приобретение товара |
| Дебет 10 Кредит 60 | получены товары от поставщика |
| Дебет 19 Кредит 60 | начислен НДС по приобретенным товарам |
| Дебет 10 Кредит 60 | агентское вознаграждение включено в стоимость товаров |
| Дебет 19 Кредит 60 | начислен НДС по вознаграждению |
| Дебет 60 Кредит 76 субсчет «Расчеты с агентом» | зачтена задолженность перед поставщиком |
| Дебет 60 Кредит 76 субсчет «Расчеты с агентом» | зачтена задолженность перед агентом |
| Дебет 68 Кредит 19 | принят к вычету НДС |
| Дебет 51 Кредит 76 субсчет «Расчеты с агентом» | получен остаток денежных средств |
Проводки, используемые агентом
Рассмотрим ряд проводок, сопровождающих приобретение товара по посредническому договору.
|
Корреспонденция счетов |
Отражение операций |
| Дт 51 Кт 76 | Получены средства в счет предоплаты от принципала |
| Дт 002 | Получен товар и оформлен на хранение у агента |
| Дт 60 Кт 51 | Произведена оплата поставщику |
| Дт 76 Кт 90/1 | Начислено вознаграждение после утверждения отчета |
| Дт 90/3 Кт 68 | Начислен НДС по вознаграждению |
| Дт 90/2 Кт 26 | Списаны затраты |
| Дт 51 Кт 76 | Получено вознаграждение |
| Кт 002 | Переданы приобретенные товары |
Налогообложение поступлений по договору комиссии
Комитент и комиссионер используют различные базы для налогообложения прибыли и НДС. При расчете налога на прибыль учитываются расходы, экономически оправданные и документально подтвержденные.
|
Показатель |
Комитент |
Комиссионер |
| Выручка для расчета налога на прибыль | Доходы, полученные при совершении сделки | Сумма полученного вознаграждения |
| Расходы, учитываемые в налогообложении | Расходы, связанные с проведением сделки, включая вознаграждение агенту | Расходы, понесенные лицом, не компенсируемые комитентом |
| Дата учета доходов и расходов при методе начисления | День прекращения обязательств, установленный погашением долга, признанием отчета | Дата утверждения отчета, окончания отчетного периода или исполнения обязательства |
| Дата учета доходов и расходов при кассовом методе | Поступления средств от покупателя на расчетный счет агента вне зависимости от перечисления принципалу | Поступления средств от покупателя на расчетный счет агента или принципала при устранении от расчетов агента |
| Выручка для определения НДС | Доходы, полученные от сделки | Вознаграждение, полученное по договору |
| Дата определения дохода | Наиболее ранняя из дат – оплаты от покупателя или отгрузки, произведенной агентом | Дата начисления вознаграждения или поступления оплаты от покупателя |
| Вычет | Сумма, полученная посредником в том случае, если он является плательщиком НДС по поставке и вознаграждению | Сумма НДС по расходам, полученная от поставщиков для обслуживания обязательств (например, приобретения канцелярских товаров) |
Особо сложным в налогообложении сделок по договорам комиссии является оформление счет-фактур на вычет НДС. Комитент получает от комиссионера отдельно выписанные счет-фактуры по суммам, полученным от поставщика и по вознаграждению, начисленному в рамках договора. Дополнительно комитенту передается на хранение копия счет-фактуры, выставленного поставщиком комиссионеру.
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 02, 13 — в себестоимость посреднических услуг включены амортизационные отчисления;
ДЕБЕТ 46 КРЕДИТ 44 — списана себестоимость посреднических услуг.
Осуществление затрат, возмещаемых принципалом, отражается в учете ООО “Стэка” следующими проводками:
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 60 — агентом произведены расходы, возмещение которых предполагается в соответствии с договором между агентом и принципалом после принятия отчета агента принципалом;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51 — произведена оплата поставщику работ (услуг);
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 76 — получено возмещение расходов, произведенных агентом при исполнении договора.
Принципал после получения отчета агента о произведенных расходах может по обоснованным причинам отказаться от их возмещения.
Общий порядок отражения в учете ООО “Стэка” затрат, которые не возмещаются принципалом, будет следующим:
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 60 — агентом произведены расходы, возмещение которых предполагается после принятия его отчета принципалом;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51 — произведена оплата поставщику работ (услуг);
ДЕБЕТ 44 субсчет “Сверхнормативные расходы” КРЕДИТ 76 —
— принципалом отказано в возмещении расходов, при этом агент согласен с мотивами отказа, затраты не могут быть отнесены на себестоимость посреднических услуг в соответствии с Положением о составе затрат;
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 76 — принципалом отказано в возмещении расходов, при этом агент согласен с мотивами отказа, затраты отнесены на себестоимость посреднических услуг в соответствии с Положением о составе затрат;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 76 — учтен НДС по нормативным расходам, отнесенным на себестоимость посреднических услуг;
ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 76 — принципалом отказано в возмещении расходов, при этом агент не согласен с мотивами отказа и имеет основания для предъявления претензии принципалу.
Приведем конкретный пример отражения хозяйственных операций в учете ООО “Стека”.
Принципал ООО “СТДЭ” поручает агенту ООО “Стэка” приобретение товарно-материальных ценностей, необходимых принципалу для его производственной деятельности. Агент выступает от своего имени. В обязанности агента входит исследование этих товарно-материальных ценностей на предмет их качества и эффективности использования принципалом. В соответствии с условиями договора принципал возмещает агенту расходы, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей. Вместе с тем в договоре между принципалом и агентом не предусмотрена обязанность принципала оплачивать расходы, связанные с исследованием этих товарно-материальных ценностей на предмет их качества. Агент участвует в расчетах.
Вознаграждение агента определено в размере 24000 руб., в том числе НДС (20% ) — 4000 руб.
Агент получает от принципала аванс в размере 60000 руб., в том числе НДС (20%)-10 000 руб.
В ходе исполнения агентом обязанностей по договору выяснилось, что агенту необходима консультация эксперта, связанная с оценкой качества приобретаемых товарно-материальных ценностей. Стоимость этих услуг составила 3000 руб., в том числе НДС (20% ) — 500 руб. Стоимость приобретенных товарно-материальных ценностей составила 96 000 руб., в том числе НДС (20%)-16 000 руб.
Приобретенные товарно-материальные ценности были своевременно отправлены принципалу, и принципал их принял.
В срок, предусмотренный договором, агент представил принципалу отчет, содержащий следующие позиции:
— стоимость товарно-материальных ценностей — 96000 руб., в том числе НДС — 16 000 руб.;
— консультационные услуги эксперта — 3000 руб., в том числе НДС — 500 руб.; — вознаграждение, причитающееся агенту, — 24 000 руб., в том числе НДС -4000 руб.
Принципал в установленный договором срок представил свои возражения к отчету агента, в соответствии с которыми он не принял к оплате стоимость услуг эксперта в размере 3000 руб., мотивируя это тем, что возмещение подобных расходов не оговорено условиями договора.
Учитывая приведенные возражения, принципал произвел в адрес агента следующие выплаты:
— доплату за товарно-материальные ценности за минусом ранее уплаченного аванса 36 000 руб.;
— вознаграждение агента — 24 000 руб.
Агент принял возражения принципала.
Затраты агента, относимые на себестоимость посреднических услуг (зарплата сотрудникам с начислениями в государственные внебюджетные фонды, амортизация основных средств и МБП), составили 10 000 руб.
Указанные хозяйственные операции отражаются в учете ООО “Стэка” следующими проводками:
№
Наименование операции
Сумма
Корреспонденция счетов
Дебет
Кредит
1.
получен аванс на расчетный счет агента
60000
51
64
2.
начислен НДС к уплате в бюджет с авансов полученных
10000
64
68
3.
экспертом оказаны консультационные услуги по исследованию качества товарно-материальных ценностей и предполагается их возмещение принципалом
3000
76
60-1
4.
произведена частичная оплата поставщику за полученные товарно-материальные ценности
60000
60-2
51
5.
оприходованы товарно-материальные ценности, полученные от поставщика
96000
004
6.
отражена задолженность принципала перед поставщиком в момент оприходования товарно-материальных ценностей
96000
76
60-2
7.
отгружены принципалу товарно-материальные ценности
96000
004
8.
зачтен аванс, полученный от принципала
60000
64
76
9.
восстановлен НДС, начисленный ранее с полученного аванса
10000
68
64
10.
начислено вознаграждение агента
24000
76
46
11.
начислен НДС к уплате в бюджет с вознаграждения агента
4000
46
68
12.
начислены издержки, относящиеся к исполнению данного договора
10000
44
70 (69, 02, 13)
13.
списаны издержки на себестоимость
10000
46
44
14.
сформирован финансовый результат от сделки
10000
46
80
15.
начислен налог на прибыль
3500
81
68
16.
принципалом произведен окончательный расчет за товарно-материальные ценности на основании отчета агента
36000
51
76
17.
получено агентом причитающееся вознаграждение
24000
51
76
18.
произведен окончательный расчет с поставщиком ТМЦ
36000
60-2
51
19.
произведена оплата консультационных услуг эксперта
3000
60-1
51
20.
стоимость услуг эксперта включена в издержки обращения агента в связи с отказом принципала возместить затраты
2500
44
76
21.
учтен НДС по услугам эксперта
500
19
76
22.
принят к зачету НДС по оплаченным услугам эксперта
500
68
19
23.
откорректирован финансовый результат, полученный от сделки с учетом того, что издержки обращения агента увеличились – сторно
2500
44
80
24.
Откорректирован налог на прибыль в связи с уменьшением финансового результата — сторно
875
81
68
2.3. Отчетность агента перед принципалом
Рассматриваемое предприятие ООО “Стэка” осуществляет посредническую деятельность по агентским договорам. Как было отмечено выше, агент может руководствоваться положениями законодательства, касающимися договора комиссии или договора поручения. Поэтому налогообложение и учет таких операций в ООО “Стэка” проводятся по схеме договора комиссии.
Согласно агентского договора, ООО “Стэка” является агентом, который по поручению принципала от своего имени за счет принципала осуществляет сделки по реализации аудио-, видео-, бытовой техники и других товаров народного потребления. Агентское вознаграждение ежемесячно согласовывается между агентом ООО “Стэка” и принципалом ООО “СТДЭ”.
Агентское вознаграждение: порядок и сроки выплаты
Сроки оплаты услуг агента не являются существенным условием, однако их установление влияет на ход исполнения сделки. Выше была приведена основная причина, по которой следует вводить соответствующие положения в договор, — это несоответствие между недельным сроком уплаты (ст. 1006) и 30-дневным сроком рассмотрения результатов деятельности (ст. 1008).
Срок оплаты по агентскому договору привязан к отчету, при этом при буквальном толковании норм ГК РФ основанием для оплаты является выполнение обязательств агентом. В связи с этим вознаграждение агента взыскивается и в том случае, если в суд представляются доказательства деятельности агента по договору (документальное подтверждение выполнения поручения принципала) при отсутствии факта представления отчета.
Учет компенсируемых расходов оплаченных агентом за принципала
Они принимаются к учету с одновременным отражением кредиторской задолженности перед оператором связи по перечислению ему денежных средств в полной сумме поступившего от абонента платежа.
А причитающаяся организации сумма вознаграждения признается в бухгалтерском учете доходом от обычных видов деятельности как выручка от оказания услуг (п. 5 ПБУ 9/99) и отражается в порядке, установленном Инструкцией по применению Плана счетов.
Расчеты с оператором связи по полученным от абонентов платежам и по сумме причитающегося организации вознаграждения в аналитическом учете ведутся по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
В соответствии с условиями договора, заключенного с оператором связи, сумма причитающегося организации вознаграждения удерживается из сумм, подлежащих перечислению оператору связи. С суммы вознаграждения организация-агент должна исчислить к уплате в бюджет НДС (подп.
Посредничество широко распространено в сфере туризма и гостеприимства. Так, основная модель продвижения турпродукта от оператора до потребителя предполагает участие турагента.
Гостиницы тоже часто прибегают к услугам профессиональных посредников для обеспечения максимальной загрузки номерного фонда.
Успешность работы всех перечисленных лиц зависит от многих факторов, в том числе от рекламных усилий каждого.
Важно
Причем специфика такова, что в целях увеличения продаж посредник порой вынужден рекламировать продукты своего партнера. Расходам на популяризацию чужих продуктов в профессиональной литературе и информационных базах уделено не так много внимания.
Этот пробел необходимо восполнить.
Особенности бухгалтерского и налогового учета при заключении договора комиссии
В настоящее время договор комиссии является одним из самых распространенных типов посреднических сделок. В фармацевтической отрасли это выгодно каждой из сторон: комитенту — крупным фармацевтическим фирмам для стабильного сбыта своей продукции и комиссионеру, в основном аптечным учреждениям, которые имеют гарантированный ассортимент без вложения собственных оборотных средств.
Неверное оформление посреднических сделок, неправильное отражение тех или иных хозяйственных ситуаций в бухгалтерском учете или ошибки, допущенные при составлении налоговой отчетности, неизбежно ведут к возникновению конфликтов не только с налоговыми органами, но и с партнерами по бизнесу. В связи с этим у аптек возникает очень много вопросов, связанных с правовым регулированием посреднической деятельности (как правильно составить договор, чем при этом руководствоваться и т.д.), а также особенностями бухгалтерского учета и налогообложения. Сложности, возникающие при учете и оформлении посреднических операций, обусловлены многими причинами:
комиссионеры выступают как продавцы товаров, но не являются их собственниками;
как правило, комиссионеры участвуют в расчетах, а денежные средства, которые им не принадлежат, зачисляют на свои банковские счета и отражают в своих балансах;
основным документом, позволяющим определить факт выполнения комиссионером поручения, является отчет комиссионера, а порядок его представления и составления четко не регламентирован.
Мы рассмотрим особенности бухгалтерского учета посреднических операций (договор комиссии на реализацию товара) и налогообложения с учетом последних изменений в законодательстве и того, что аптеки реализуют по договору комиссии в основном льготируемую продукцию — лекарственные средства и изделия медицинского назначения.
Понятие договора комиссии дано в ст.ст.990 — 1004 Гражданского кодекса Российской Федерации (в ред. от 17.12.1999). Под комитентом будем иметь в виду фармацевтическую фирму, которая заключает договор комиссии с аптечным предприятием (аптекой) на реализацию товара — лекарственных средств и изделий медицинского назначения.
Можно выделить ряд особенностей договора комиссии:
- По договору комиссии комиссионер действует по поручению комитента.
- Комиссионер заключает договоры с третьими лицами от своего имени (не ссылается в документах — договоре, накладных, счетах — фактурах — на комитента).
- Комиссионер совершает сделки за счет комитента, т.е. комитент должен возместить комиссионеру все затраты на исполнение поручения (например, таможенные расходы, расходы на страхование товара и т.д.), за исключением расходов на хранение товара. Необходимо учитывать, что затраты, связанные с предпринимательской деятельностью комиссионера (зарплата, аренда и т.д.), возмещению не подлежат.
- Договор комиссии — возмездный. Комиссионер получает от комитента вознаграждение за оказание ему услуг по реализации товара в размере и в порядке, установленных в договоре комиссии.
- Товары, поступившие к комиссионеру от комитента, являются собственностью последнего, т.е. комиссионер по поручению комитента распоряжается товаром, не приобретая на него права собственности.
Комиссионер не участвует в расчетах.
По Плану счетов, утвержденному Приказом Минфина СССР от 01.11.1991 N 56 (в ред. от 17.02.1997):
- Д-т 004 — получены товары по договору комиссии для реализации;
- Д-т 76, К-т 60 (76) — отражены расходы, связанные с выполнением комиссионного поручения, возмещаемые комитентом, включая НДС;
- Д-т 60 (76), К-т 51 — комиссионером оплачены расходы, связанные с комиссионным поручением;
- К-т 004 — списан с забалансового счета проданный комиссионный товар;
- Д-т 76, К-т 46 (по Плану счетов, утвержденному Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) — отражена сумма комиссионного вознаграждения;
- Д-т 51, К-т 76 — поступили денежные средства от комитента за оказанную услугу и расходы комиссионера;
- Д-т 44, К-т 70, 60 … — отражены затраты, связанные с исполнением комиссионного поручения;
- Д-т 46, К-т 44 (по новому Плану счетов Д-т 90, субсчет «Себестоимость продаж», К-т 44) — списаны затраты на реализацию;
- Д-т 46 (80), К-т 80 (46) (по новому Плану счетов Д-т 90, субсчет «Прибыль / убыток от продаж», К-т 99) — финансовый результат от оказания услуг.
Комиссионер участвует в расчетах.
По Плану счетов, утвержденному Приказом Минфина СССР от 01.11.1991 N 56 (в ред. от 17.02.1997):
- Д-т 004 — получены товары по договору комиссии для реализации;
- Д-т 51 (50), К-т 62 — поступили денежные средства от покупателей;
- К-т 004 — списан с забалансового счета проданный комиссионный товар;
- Д-т 62, К-т 76 — отражена задолженность перед комитентом за проданный товар;
- Д-т 76, К-т 60 (76) — отражены расходы, связанные с выполнением комиссионного поручения, возмещаемые комитентом;
- Д-т 76, К-т 46 (по новому Плану счетов Д-т 76, К-т 90, субсчет «Выручка») — отражена реализация переданного на комиссию товара;
- Д-т 60 (76), К-т 51 — комиссионером оплачены расходы, связанные с комиссионным поручением;
- Д-т 76, К-т 51 — погашена задолженность комиссионера комитенту за реализованный товар (за минусом комиссионного вознаграждения и возмещаемых затрат);
- Д-т 44, К-т 70, 60 … — отражены затраты, связанные с исполнением комиссионного поручения;
- Д-т 46, К-т 44 (по новому Плану счетов — Д-т 90, субсчет «Себестоимость продаж», К-т 44) — списаны затраты на реализацию;
- Д-т 46 (80), К-т 80 (46) (по новому Плану счетов Д-т 90, субсчет «Прибыль / убыток от продаж», К-т 99) — финансовый результат от оказания услуг.
Бухгалтерские записи приведены без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж (комиссионер оказывает услуги по реализации льготируемого товара — лекарственных средств и изделий медицинского назначения).
|
И.Титова Юридическая компания «Юнико-94» |